其實，不同內(nèi)容的土地返還,，其稅務處理都不一樣,。一些政府，出于招商引資,、建設回遷房,、基礎設施建設等原因，對企業(yè)通過招拍掛取得土地后,，繳納的土地出讓金進行一定比例或額度的返還,。

稅務機關(guān)對返還收入的涉稅認定，本著實質(zhì)重于形式原則,，主要依據(jù)是政府與企業(yè)簽訂的出讓協(xié)議和補充協(xié)議的約定內(nèi)容進行判定,。

我不妨來個案例,，把市面上最主要的5種土地出讓金返還款的稅務處理，都分別拿出來揉碎了,，給大家講清楚,。

請問：上述案例中,，5種返還款，哪些可以沖抵土地成本，哪些計入收入,？

一,、 返還款稅務處理的法理依據(jù)

取得土地出讓金返還款到底是沖成本,？還是計提收入,？要正確處理好上述問題，我們需要知道,，哪些部分屬于土地出讓金包含內(nèi)容,，哪些部分不屬于。（法理依據(jù)非常重要,，如嫌法律條款頭疼，可直接跳到第二節(jié)看案例分析）

a,、土地出讓前,，政府應該負責哪些工作？

（國務院令第590號令）第四條規(guī)定：市,、縣級人民政府負責本行政區(qū)域的房屋征收與補償工作,。

（國土資源部第53號令）第二十一條規(guī)定：市、縣國土資源主管部門供應土地應當符合下列要求：土地權(quán)利清晰,；安置補償落實到位,；沒有法律經(jīng)濟糾紛；地塊位置,、使用性質(zhì),、容積率等規(guī)劃條件明確；具備動工開發(fā)所必需的其他基本條件,。

b.土地使用權(quán)出讓金包含哪些內(nèi)容,？

（國辦發(fā)〔2006〕100號）第一條規(guī)定：國有土地使用權(quán)出讓收入是政府以出讓等方式配置國有土地使用權(quán)取得的全部土地價款，包括受讓人支付的征地和拆遷補償費用,、土地前期開發(fā)費用和土地出讓收益等,。以招標、拍賣,、掛牌和協(xié)議方式出讓國有土地使用權(quán)所確定的總成交價款,。

c、土地使用權(quán)出讓金的上繳和使用,？

國辦發(fā)〔2006〕100號文件第二條規(guī)定：土地出讓收支全額納入地方基金預算管理,。收入全部繳入地方國庫,，支出一律通過地方基金預算從土地出讓收入中予以安排,，實行徹底的“收支兩條線”,。

國辦發(fā)〔2006〕100號文件第三條規(guī)定：土地出讓收入使用范圍：征地和拆遷補償支出，土地開發(fā)支出,，支農(nóng)支出,，城市建設支出和其他支出。

財綜〔2006〕68號文件第十五條規(guī)定：土地開發(fā)支出包括前期土地開發(fā)性支出以及財政部門規(guī)定的與前期土地開發(fā)相關(guān)的費用等,，含因出讓土地涉及的需要進行的相關(guān)道路,、供水、供電,、供氣,、排水、通訊,、照明,、土地平整等基礎設施建設支出，以及相關(guān)需要支付的銀行貸款本息等支出,，按照財政部門核定的預算安排,。

d、哪些部分違反國家規(guī)定,？

《國有土地使用權(quán)出讓收支管理辦法》第10條規(guī)定“任何地區(qū),、部門和單位都不得以“招商引資”、“舊城改條造”,、“國有企業(yè)改制”等各種名義減免土地出讓收入,，實行“零地價”，甚至“負地價”,，或者以土地換項目,、先征后返、補貼等形式變相減免土地出讓收入,；也不得違反規(guī)定通過簽訂協(xié)議等方式,，將應繳地方國庫的土地出讓收入，由國有土地使用權(quán)受讓人直接將征地和拆遷補償費支付給村集體經(jīng)濟組織或農(nóng)民等”,；

從上述法律規(guī)定上看,，國有土地使用權(quán)出讓應“凈地”出讓，土地出讓前,，征地拆遷補償工作由政府負責,，納入儲備的土地應進行必要的前期開發(fā)，使之具備供應條件。同時也表明,，除土地出讓金使用范圍外,，均不得沖抵土地成本

二、 案例解析

1.征地補償款1.5億,，資金占用補償1000萬,？

其中1億補償款屬于墊付款項，不屬于應稅范圍,，應通過業(yè)務往來進行賬務處理,；1000萬資金占用費屬于“金融保險業(yè)”行為，應繳納營業(yè)稅1000×5%＝50（萬元）,，但該收入不屬于轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn),，不計入土地增值稅清算收入，計入收入總額繳納企業(yè)所得稅,。

2.回遷房安置費用7000萬,，用于拆遷戶安置？

本案例實際上是政府主導拆遷,，由政府出資購買回遷房,，用于安置動遷戶，屬于預售回遷房行為,。應按“銷售不動產(chǎn)”稅目繳納相關(guān)稅費。

3.基礎設施建設費用2億,，用于產(chǎn)業(yè)園區(qū)供水,、排水、供電,、照明,、道路、平整等,？

返還的公共配套設施費,，是土地出讓前政府應進行的前期開發(fā)費用，相應形成土地使用權(quán)出讓成本,，由于該筆費用政府在土地出讓時既未實際發(fā)生也未實際收取,，因此，登山哥公司在收到該返還款時,，應直接沖減土地成本,。

4.公共配套設施5000萬，用于建設體育館,？

有兩種情況：

a.如可以認定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設施的行為,，即視同銷售行為征收相關(guān)稅費。

b.如不能認定為屬于向政府銷售全部或部分公共配套設施的行為,，補償款項直接沖抵開發(fā)成本,。

5.政府財政獎勵2000萬,，用于運營和招商引資？

a.如政府將土地出讓金直接返還給其它關(guān)聯(lián)企業(yè)或個人,，根據(jù)（財稅151號）規(guī)定：對企業(yè)取得的由國務院財政,、稅務主管部門規(guī)定專項用途并經(jīng)國務院批準的財政性資金，準予作為不征稅收入,，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除,。

b.如政府將土地出讓金直接返還給項目公司，按照新發(fā)布的《企業(yè)會計準則第16號——政府補助》第八條 與資產(chǎn)相關(guān)的政府補助,，應當沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值或確認為遞延收益,。

在具體的認定中，稅務機關(guān)第一選擇往往會是沖減開發(fā)成本（土地成本）,，而不是計入損益,。當然也部分地區(qū)出臺文件認為是政府對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的一種補助，不是地價款的折讓或開發(fā)成本的沖減,，因此不扣減土地成本,。例如，遼寧省地稅局《遼寧省地方稅務局關(guān)于明確土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》（遼地稅函[2012]92號）規(guī)定,，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從政府部門取得各種形式的返還款,，地方稅務機關(guān)在土地增值稅清算時，其返還款不允許扣除,，直接沖減土地成本,。

總結(jié)如下，房地產(chǎn)企業(yè)收到土地出讓金返還款時,，財稅處理上應根據(jù)實際情況分別進行處理：

返還屬于政府應支出的前期開發(fā)費用,，應沖減土地成本；返還代墊的征地,、拆遷補償費用和土地前期開發(fā)費用應作往來業(yè)務處理,，超返還部分作營業(yè)外收入；返還屬于土地使用權(quán)出讓收入使用范圍,，并納入財政預算管理的回遷房安置費和市政配套設施費應作經(jīng)營收入,；政府將土地出讓金返還給其它關(guān)聯(lián)企業(yè)或個人的，準予作為不征稅收入,，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除,；返還屬于政府補助的，需視當?shù)卣邲_抵土地成本,，或計入收入,。