跨國勞務所得包括有跨國獨立勞務所得,、跨國非獨立勞務所得和跨國其他個人活動所得等。現(xiàn)分述如下：

(一)跨國獨立勞務所得

獨立勞務所得指個人獨立地從事于非雇用的各種勞動,，包括獨立的科學,、文學、藝術,、教育或教學活動,，以及獨立從事于醫(yī)生,、律師、工程師,、建筑師,、牙醫(yī)師和會計師等等勞動所獲取的所得，而不包括個人獨立從事工業(yè)和商業(yè)活動的所得,。后者是屬于跨國營業(yè)所得的性質(zhì),。

1．對跨國獨立勞務所得征稅必須要求納稅人在來源國出場

任何一個獨立勞動者所獲取的所得,，都是與他本身所賦有的潛在勞動能力的現(xiàn)實使用分不開的,。一般地說，不能設想一個獨立勞動者不在非居住國(非國籍國)出場,，而可以在那里現(xiàn)實地使用其勞動能力,，并取得來源于那個非居住國(非國籍國)的報酬。因此,，在國際稅收條約范本和有關國家雙邊稅收協(xié)定文本中,，都包含有下述精神：約束非居住國(非國籍國)對跨國獨立勞動者來源于本國的所得，除非符合該跨國獨立勞動者在這個非居住國(非國籍國)出場的條件,，否則,，不能認定他的所得是來源于這個非居住國(非國籍國)，不得由這個國家行使地域管轄權征稅,。

在上述范本和文本中,，對衡量是否出場的依據(jù)，作出如下限制性規(guī)定：一個跨國獨立勞動者,，如果在非居住國(非國籍國)為了從事某種活動的目的,，而設有經(jīng)常使用的固定基地的，可以被認定為出場,；否則,，如果他在有關歷年中，連續(xù)或累計停留非居住國(非國籍國)超過183天的,，也可以被認定為出場,。

至于一個跨國獨立勞動者如果在非居住國(非國籍國)既未沒有經(jīng)常使用的固定基地，停留時間又沒有超過183天的,，可否按照實際支付標準,，參酌該項勞動報酬是由非居住國(非國籍國)的居民(公民)所支付，或者是由設在非居住國(非國籍國)的常設機構(gòu)或固定基地所負擔,，認定這個獨立勞動者的跨國勞務所得是來源于非居住國(非國籍國)而向他行使地域管轄權征稅這個問題,，各國看法并不完全一致，需要留待有關國家通過它們之間的協(xié)商去決定,。

2．對跨國獨立勞務所得行使地域管轄權的約束

符合了上述出場條件和衡量依據(jù),，只是表明非居住國(非國籍國)可以向這個跨國獨立勞動者行使地域管轄權,，但是并沒有明確可以向他的哪一部分所得征稅。為此,，國際規(guī)范有關條款對約束非居住國(非國籍國)的地域管轄權作出如下規(guī)定：

(1)對在本國設有固定基地的跨國獨立勞動者,，應只限于就歸屬于他的固定基地的那部分所得征稅。這就意味著,，一個在非居住國(非國籍國)設有固定基地的獨立勞動者,，如果同時還有來源于該國、但與設立該基地所從事的活動目的無關的其他所得,，就不能歸屬于這個基地的所得,，那么，在并未滿足相應的國際規(guī)范條款規(guī)定的條件下,，非居住國(非國籍國)就不能對這一部分所得擴大行使地域管轄權征稅,。

(2)對在本國沒有設立基地而停留已超過183天以上的跨國獨立勞動者，則應限于就其在這一期間內(nèi)活動所取得的那部分所得征稅,。如果他同時還有來源于這個非居住國(非國籍國)的,，但是屬于上一年度未超過183天的這一期間活動的所得，那么,，非居住國(非國籍國)不能對這一部分所得擴大行使地域管轄權征稅,。

(二)跨國非獨立勞務所得

非獨立勞務所得是指受聘或受雇于他人的工薪收入者所取得的工資、薪金和其他類似的報酬,。非獨立勞動者區(qū)別于獨立勞動者的一個最主要的特點,，就是其勞動不能違背聘主或雇主的意愿而獨立地進行?；蛘哒f,，離開聘主或雇主的勞動，也就不成其為非獨立勞動,。所以,，國際規(guī)范約束非居住國(非國籍國)對來源于本國領土范圍內(nèi)的跨國非獨立勞動者的所得，除非是受聘或受雇于非居住國(非國籍國)的,，否則,，不得行使地域管轄權征稅。

關于對受聘或受雇于非居住國(非國籍國)的非獨立勞動者,，其獲取的勞務所得,，可否被認定是來源于這個非居住國(非國籍國)，還必須按照下述國際規(guī)范來加以判斷：

(1)如果這個在非居住國(非國籍國)受聘或受雇的跨國非獨立勞動者,，其勞務所得也是由非居住國(非國籍國)的居民(公民)聘(雇)主所支付,，或者是由居住國(國籍國)聘(雇)主設在非居住國(非國籍國)的常設機構(gòu)或固定基地所負擔，那么,，依照實際支付標準來看,，所得是來源于支付,，沒有支付也就不會發(fā)生所得。因此,，可以認定該項所得是來源于這個支付所得的非居住國(非國籍國),，允許由非居住國(非國籍國)對該項非獨立勞務所得行使地域管轄權征稅。

(2)如果這個在非居住國(非國籍國)受聘或受雇的跨國非獨立勞動者,，其勞務所得并非由非居住國(非國籍國)而是由居住國(國籍國)聘(雇)主所支付,，那么，只要他在有關歷年中,，連續(xù)或累計停留非居住國(非國籍國)超過183天以上的,，從權責發(fā)生標準來看，所得是來源于勞動,。因此,，也可以認定該項所得是來源于提供勞動所在的這個非居住國(非國籍國)，同樣允許由非居住國(非國籍國)行使地域管轄權征稅,。

按照上述國際規(guī)范，現(xiàn)在假定：有一個日本居民個人,，因受聘于我國居民企業(yè)從事某項技術勞務,，而取得由我國居民企業(yè)支付的工資，那么,，我國政府可以行使地域管轄權,，向他來源于我國境內(nèi)的工資所得征收個人所得稅。如果這個日本居民個人是為了履行日方企業(yè)某項設備銷售合同所規(guī)定的安裝任務,，而受聘于我國居民企業(yè),，向我方提供技術勞務，他的工資按合同應由日方雇主支付,，而不是由我國居民企業(yè)支付,。在這種情況下，只要此項工資是由日方企業(yè)設在我國的辦事處所承擔,；或者此項工資是由日方企業(yè)在日本支付,，但這個日本居民個人在中國停留的時間已超過一個公歷年度內(nèi)的183天，那么,，我國政府仍然可以行使地域管轄權,，向他發(fā)生在我國境內(nèi)的工資所得征收個人所得稅。

(三)跨國其他個人活動所得

跨國自然人除了作為獨立勞動者或非獨立勞動者所取得的勞務所得以外,，還可以憑借其個人身份或活動而取得其他一些跨國所得,。例如，跨國退休金所得,、跨國政府服務所得,、跨國董事費所得,、跨國表演家和運動員所得、跨國教師和研究人員所得以及跨國學生,、學徒和實習生所得等等,。由于這些跨國個人活動所得各有其本身不同的特殊性質(zhì)，因此,，對它們行使地域管轄權征稅,，還需要有相應的國際約束性規(guī)范。

1．跨國退休金所得的征稅規(guī)范

在國際上對于個人退休金支付的辦法,，由于各國的社會保險制度不同而各不一樣,。大體上，凡屬支付給政府服務人員的退休金,，一般都是來自政府預算的資金,，而支付給企業(yè)、事業(yè)和其他社會團體包括政府機關附屬的企業(yè),、事業(yè)在內(nèi)的工作人員的退休金,，一般則多系來自這些企、事業(yè)單位的資金,。在有些國家,，也有根據(jù)其社會保險制度或公共福利計劃，由政府專項基金支付的,。

鑒于退休金的資金來源不同,，國際上約束對跨國退休金所得征稅的規(guī)范也有區(qū)別。

(1)對跨國政府人員退休金所得征稅,，除了退休者屬于支付退休金的政府所在以外的國家居民和國民,，可以由其居住國和國籍國獨占行使居民(公民)管轄權以外，應該一律由支付退休金的政府所在國征稅,。而在一個跨國的政府退休人員,，是政府所在國的非居民(非公民)的條件下，只要他并不同時又是自己居住國的國民,，那么,，其退休金所得，依然應該認定是來源于支付退休金的政府所在國,，由作為非居住國(非國籍國)的這個政府所在國行使地域管轄權征稅,。

(2)對跨國企業(yè)、事業(yè)和其他社會團體工作人員的退休金所得,，考慮到此項所得一般是來自這些企事業(yè)單位的資金,，因此，國際規(guī)范約束應該一律由退休者本人所在的居住國(國籍國)獨占行使居民(公民)管轄權征稅，從而完全限制了非居住國(非國籍國)不得對此項退休金所得行使地域管轄權征稅,。但是,，如果此項退休金所得是根據(jù)一國的社會保險制度或公共福利計劃，由政府的專用基金支付,，而不是由企業(yè)單位支付的,，那么，應該一律由支付退休金的政府所在國征稅,。在這個企事業(yè)單位的退休人員是這個政府所在國的非居民(非公民)的條件下,，其退休金所得就應該由作為非居住國(非國籍國)的這個政府所在國行使地域管轄權征稅。

2．跨國政府服務所得的征稅規(guī)范

關于跨國政府人員所獲取的退休金以外的所得,，即跨國政府服務所得,，鑒于此項所得課稅，完全是來自政府所在國的行政經(jīng)費支出,，應以政府所在國為這類所得的來源國,，這是符合于客觀實際的。(1)一般來說,，跨國政府服務所得,，應該一律由支付服務所得的政府所在國征稅。在一個跨國的政府服務人員是政府所在國的非居民的條件下,，只要他不同時又是其提供服務所在的居住國的國民,，或者也不從來就是其提供服務所在居住國的居民，那么,，他的跨國政府服務所得，就應該被認定是來源于支付服務報酬所得的政府所在國,，由作為非居住國(非國籍國)的這個政府所在國行使地域管轄權征稅,。

(2)但國際慣例也允許有下述這種特例，即對于在政府所在國以外的國家為政府提供服務的人員所取得的報酬所得,，并且這個服務人員又是他提供服務所在國家的居民和國民,；或者不是僅僅由于提供該項服務以致停留時間較長，而成為其服務所在國居民的,。例如,，一個乙國的居民和國民(或者雖非乙國國民，但他從來就是乙國的居民,，而并非僅僅因提供服務而成為乙國居民的),，在乙國為甲國政府駐乙國的大使館提供服務的所得，可以由其提供服務所在的居住國或國籍國獨占行使居民(公民)管轄權征稅,。

3．跨國董事費所得

董事費是公司支付給它的股東代表大會常設執(zhí)行機構(gòu)董事會的組成人員,，即通常被稱為董事的酬金。在當代國際之間交通和信息傳遞非常發(fā)達的條件下，特別是作為跨國公司的董事,，他們在處理公司事務或者召開董事會的時候,，無須固定在公司的所在國，往往更多地是在公司的一些重要附屬單位所在國,，或者一些風景名勝地所在國之間轉(zhuǎn)換,，從而要按照權責發(fā)生標準，依照董事費所得應該是來自于董事活動所在地的見解,，力求去判斷董事所提供的活動究竟是發(fā)生在哪個國家,，這確實是一件困難的事。

因此,，國際上習慣采取實際支付標準,，即認定董事費，包括董事車馬費等類似的董事酬金所得在內(nèi),，應該是來源于支付所得的該董事會的公司所在國,。如果這個董事是公司所在國的非居民(非公民)，那么,，約束應由作為該董事的非居住國(非國籍國)的這個董事會的公司所在國行使地域管轄權征稅,。按此規(guī)范，一個美國居民(公民)個人在我國合資經(jīng)營企業(yè)擔任董事,，他從我國境內(nèi)取得的合資經(jīng)營企業(yè)董事費所得,，就應該由我國行使地域管轄權征收個人所得稅。

4．跨國表演家和運動員所得

一個跨國巡回演出的表演家或運動員,，如果是受聘(雇)于其居住國(國籍國)聘(雇)主的非獨立勞動者,，那么，他在非居住國(非國籍國)的演出活動,，并不像一般非獨立勞動者那樣,，必須在受聘(雇)于非居住國(非國籍國)聘(雇)主的條件下進行，而往往是自由地進行,。他的所得,，也不像一般非獨立勞動者那樣，要由非居住國(非國籍國)居民(公民)聘(雇)主支付,，而往往是來自當?shù)氐氖燮笔杖?。一個跨國巡回演出的表演家或運動員，如果是獨立勞動者,，那么,，也談不上要求他像一般的獨立勞動者那樣，必須在非居住國(非國籍國)設立固定基地,，或者連續(xù)停留183天以上,，以進行較長時期的演出活動，而通常只是在非居住國(非國籍國)各地巡回流動表演若干場次以后，立即離去他往,。

因此,，國際慣例對于跨國表演家和運動員在非居住國(非國籍國)獲取的所得，并不適用對一般跨國非獨立勞務所得和跨國獨立勞務所得征稅的規(guī)范,，而是不論該項所得是否歸屬表演家和運動員本人,，約束應由演出活動取得所得的非居住國(非國籍國)行使地域管轄權征稅。但是,，對于按照兩國政府同意的文化交流特別計劃進行演出活動的,，為了促進國際文化藝術交流起見，對其取得的所得,，非居住國(非國籍國)應免予行使地域管轄權征稅,。

5．跨國教師和研究人員所得以及跨國學生、學徒和實習生所得

為了照顧跨國教師和研究人員以及跨國學生,、學徒和實習生的實際情況,，以有利于國際之間科學技術和文化的合作交流，在國際稅收條約范本和有關國家雙邊稅收協(xié)定文本中,，要求被來本國從事講學,、教學和研究的東道主國家，對于對方國家教師和研究人員在本國公認的教育機構(gòu)從事教學和研究所獲取的所得：在一定期限內(nèi)應該給予免稅,。要求被來本國接受教育和培訓的東道主國家,，對于對方國家學生、學徒和實習生為了維持生活和接受教育培訓的目的所獲取的所得,，包括從國外收到的款項,，有關國家政府、科學,、教育或其他免稅組織給予的贈款和獎金,，以及一定限額的勞動報酬等，應該給予一定期限內(nèi)的免稅待遇,。這就意味著，東道主國家如果是跨國教師和研究人員以及跨國學生,、學徒和實習生的非居住國(非國籍國),，那么，作為非居住國(非國籍國)的東道國,，也應該對這些非居民個人所取得的,、來源于本國的跨國教師和研究人員所得，以及跨國學生,、學徒和實習生所得,，在一定限期和限額內(nèi)，免予行使地域管轄權征稅。