一,、案情介紹

原告海南省東方賓館不服被告海南省地方稅務局稽查局2000年9月25日作出的瓊地稅稽（2000）039號《關(guān)于對海南省東方賓館偷稅案件復查結(jié)果的處理決定》（下簡稱《處理決定》），于同年10月18日向海南省地方稅務局申請復議,。海南省地方稅務局于同年10月24日以原告未按被告作出的瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》依法繳納稅款,、滯納金為由，作出瓊地稅復不受字（2000）01號《不予受理復議裁決書》,。原告不服,，遂以海南省地方稅務局稽查局為被告，向海南省?？谑兄屑壢嗣穹ㄔ禾崞鹦姓V訟,。

被告作出的瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》認定的基本事實是：原告于1999年3月29日與海南東方能源實業(yè)有限公司（下簡稱東方能源公司）簽訂聯(lián)營合同，將賓館原電子娛樂室,、桑拿室,、按摩室、大廳茶房等以聯(lián)營的名義出租給東方能源公司使用,，按月收取固定管理費,，共取得管理費收入167200元。原告從1999年4月25日第一筆收入至2000年1月12日的最后一筆收入,，沒有記入當期會計帳目,，而是于2000年4月東方稽查局下達東地稅稽字（2000）01號《稅務處理決定書》的當月才作收入計帳處理。

被告的處理決定確認,，原告以聯(lián)營名義將賓館的部分場地交給他人使用，收取固定管理費,，實際上是房屋固定資產(chǎn)的租賃行為,，應當征收營業(yè)稅。原告取得收入不按時入帳,，違反了企業(yè)會計準則的有關(guān)規(guī)定,，性質(zhì)嚴重,，屬于偷稅行為,。被告適用《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第1條、第5條第1款，《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》第2條第3款的規(guī)定決定：一,、原告取得的租賃收入按5％的稅率補征營業(yè)稅8360元、附征城建稅418元,、教育費附加250.80元,；按租賃收入依12％稅率補征房產(chǎn)稅20064元，并根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》（下簡稱《稅收征管法》）第20條第2項規(guī)定,，對原告不按時申報納稅按稅款逾期滯納天數(shù)每天加收2‰的滯納金,，計11638.55元。同時對東方地方稅務局稽查局（下簡稱東方稽查局）東地稅稽字（2000）第01號《稅務處理決定書》予以撤銷,；二,、被告適用《稅收征管法》第40條第1款規(guī)定，對原告所偷營業(yè)稅,、城建稅,、教育費附加、房產(chǎn)稅等,，依偷稅額處以三倍的罰款，計87278.40元,。同時撤銷東方稽查局對原告作出的東地稅稽字第01號《行政處罰決定書》,；三,、責成東方地方稅務局根據(jù)原告補報的1999年度的企業(yè)所得稅納稅申報表，對原告進行所得稅匯算清繳,。有關(guān)補繳的稅、費,、滯納金等限于2000年10月15日前繳納,，罰款自收到?jīng)Q定書之日起15日內(nèi)繳納,。

原告的訴訟請求是,，判決撤銷被告作出的瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》。其理由是：原告因經(jīng)營發(fā)展需要于1999年3月29日與東方能源公司簽訂了一份《聯(lián)營協(xié)議書》,。該協(xié)議約定雙方合作開發(fā)電子娛樂場所以及桑拿,、按摩等服務項目,。該協(xié)議內(nèi)容合法有效，應受法律保護,。被告認為“賓館以聯(lián)營名義將賓館的部分場地交給他人使用,，固定收取管理費，實際上是房屋固定資產(chǎn)的租賃關(guān)系,，”這是嚴重有悖于法律與事實的,。東方能源公司沒有國家工商行政管理部門批準經(jīng)營電子娛樂項目和經(jīng)營桑拿、按摩,、茶房等項目的經(jīng)營范圍,。該聯(lián)營項目是以原告的名義向東方市地方稅務局東海稅務所申報并繳納營業(yè)稅的,，且已按月繳清稅款,。東方能源公司向原告上交的管理費是在雙方聯(lián)營合作的總收入中扣除經(jīng)營管理的費用和應上交的國家稅收后，根據(jù)聯(lián)營收入的利潤情況確定一個基數(shù)上交的,。由此也可以看出,，這實質(zhì)是一種實際的利潤分配形式，雙方實質(zhì)上是聯(lián)營而并非租賃關(guān)系,?？梢钥闯觯媾c東方能源公司確屬聯(lián)營合作關(guān)系,，并非房屋租賃關(guān)系,。其次，被告在該處理決定中認定“賓館從1999年4月25日¨¨¨屬于偷稅行為”,。這些都是沒有法律依據(jù)并與事實相悖的,。管理費收入不能及時記帳是多方面客觀原因造成的，原告已盡力克服困難,，盡快記帳了,。另外,，從原告曾向海南省地方稅務局呈送的《關(guān)于對兩份經(jīng)濟合同有關(guān)稅務政策的請示》也可以看出，原告根本沒有偷稅的主觀故意,。再次,，被告認為“東方稽查局¨¨¨決定是適當?shù)摹ААА,！币彩菄乐剡`背法律和事實的,。因東方稽查局作出該兩份違法處罰文件即東地稅稽查字（2000）01號《行政處罰決定》和東地稅稽查字（2000）01號《稅務處理決定書》已經(jīng)被撤銷，其法律效力已被否認,。最后,，還需要澄清一點，被告處理決定中要求原告“按租賃收入依12％稅率補征房產(chǎn)稅20064元”也是不適合的,。因為原告已繳納房產(chǎn)稅,，如此處理勢必造成重復征稅，是違反法律規(guī)定的,。綜上所述,，被告對原告所作出的處理決定程序違法，適用法律不當,，處理結(jié)果錯誤,。為此特訴法院依法撤銷被告作出的瓊地稅稽查（2000）039號《處理決定》。

被告答辯稱：1,、原告不具備對被告作出的征稅和征收稅款滯納金這一具體行政行為的訴權(quán),。根據(jù)《稅收征管法》第56條第1款的規(guī)定和根據(jù)《中華人民共和國行政訴訟法》第37條第2款規(guī)定，據(jù)我們所知,，原告接到我局的稅務處理決定書后,，已向我局上一級稅務機關(guān)申請復議，由于其未按《稅收征管法》第56條第1款的規(guī)定在法定期限內(nèi)繳納稅款和滯納金,，我上一級稅務機關(guān)不受理其提出的復議申請,。既然復議不予受理，就不可能作出復議決定,，也就不存在對復議決定不服的問題,。2、原告超過法定的訴訟時效,，對被告作出的處罰決定已喪失訴權(quán),。被告對原告作出《處理決定》后，已于2000年10月8日送達原告,。同時,，在《處理決定》中明確告知原告如對處罰決定不服，可在接到?jīng)Q定書之日起15日內(nèi)向人民法院起訴,。原告是2000年11月6日向?？谥性禾崞鹦姓V訟,，已超過15日的法定訴訟時效，故原告已喪失對被告作出處罰決定的訴權(quán),。3,、被告對原告作出的《處理決定》，事實清楚,，證據(jù)確鑿，適用法律,、法規(guī)正確,，符合法定程序。據(jù)我們調(diào)查,，原告于1999年3月29日與東方公司簽訂了一份聯(lián)營協(xié)議,，將賓館部分房產(chǎn)以聯(lián)營名義出租給東方公司，每月固定收取租金,。從99年4月25日至2000年1月12日共收取租金167,，200元，但該公司未將取得的收入記帳,，這是典型的隱匿收入的偷稅行為,，我局根據(jù)調(diào)查核實的情況和證據(jù)材料重新對原告依法作出了《處理決定》。根據(jù)以上事實和理由,，原告訴請撤銷被告作出的《處理決定》,，既沒有事實根據(jù)，又沒有法律依據(jù),，應予駁回,。

經(jīng)審理查明：1999年3月29日，原告與東方能源公司簽訂了一份《聯(lián)營協(xié)議書》,，雙方約定合作開發(fā)電子娛樂場所以及桑拿,、按摩等服務項目，合作期限為六年,。原告負責場地,，東方能源公司負責場地的全面裝修及流動資金配套，并負責經(jīng)營和管理,，承擔經(jīng)營的盈虧責任,，包括電費、稅收等費用,。雙方還約定按經(jīng)營項目的純利潤五,、五對半分成，但原告不承擔虧損責任,。東方能源公司每月上繳25000元給原告的管理人員發(fā)工資及管理費開支,。同年9月,，原告與東方能源公司簽訂《補充協(xié)議書》，因電子娛樂室暫時無法開業(yè),，東方能源公司要求原告繼續(xù)延長兩個月時間（至同年10月31日止）免交管理費,，逾期不能開業(yè)，東方能源公司退還經(jīng)營場地,，所有裝修無償歸原告所有,。另每月上繳2000元給原告發(fā)放工人工資。2000年3月7日,，原告與東方能源公司簽訂了《終止聯(lián)營協(xié)議》,，終止了雙方聯(lián)營協(xié)議的履行。東方能源公司在聯(lián)營經(jīng)營期間共向原告交納管理費合計人民幣167200元,，即1999年4月25日交納12200元,、5月26日交納15000元、7月16日交納25000元,、7月29日交納25000元,、9月6日交納25000元、11月3日交納2000元,，2000年1月13日交納63000元,。原告收取上述款項后于2000年2月6日開出收款收據(jù)，同年4月1日列聯(lián)營合作項目管理費科目記入現(xiàn)金收入帳,。4月13日,，東方稽查局向原告發(fā)出（東地）稅稽字第01號《限期申報通知書》，限原告于4月16日前報送1999年3月至2000年3月的出租經(jīng)營場地納稅報告表,。4月19日,，東方稽查局作出東地稅稽告字（2000）第01號《稅務行政處罰事項告知書》和東地稅稽字（2000）第01號《稅務處理決定書》。稅務處理決定認定原告將原電子娛樂室,、桑拿,、按摩室，大廳茶房等以聯(lián)營為名,，實為出租給東方能源公司使用,，并按月收取租金25000元，自1999年3月29日至2000年3月7日,，11個月共計租金收入275000元,，未計入賓館帳冊，采用帳外收取租金,，未向稅務機關(guān)申報納稅,，偷逃企業(yè)所得稅。據(jù)此,，東方稽查局決定原告應補交房產(chǎn)稅33000元,、營業(yè)稅13750元,、城建稅687.50元、教育附加費412.50元并應補交所得稅34072.50元,。上述應交稅款及該款按日加收2‰滯納金計17487元后,，合計金額為99409.50元。5月9日,，東方稽查局作出東地稅稽字（2000）第01號《行政處罰決定書》,，決定處以原告所偷房產(chǎn)稅、營業(yè)稅,、城建稅,、教育費附加等稅款47850元三倍的罰款，計143550元,，限其于2000年5月16日前繳交入庫。原告對稅務處理決定和行政處罰決定不服,，向被告呈報東館字（2000）057號函反映情況,。被告遂作出瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》，并于2000年10月8日向原告送達,。原告仍不服,，遂于10月18日向海南省地方稅務局申請復議。海南省地方稅務局于10月24日作出瓊地稅復不受字（2000）1號《不予受理復議裁決書》,，以原告未按瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》依法繳納稅款,、滯納金，其復議申請不符合法定受理條件,，故裁決不予受理,。原告遂對被告瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》提出行政訴訟。

上述事實有被告提舉的原告1999年申報納稅資料,、2000年1月至9月申報納稅資料,，原告租賃收入補辦計帳憑證、調(diào)查筆錄,、原告出具的收款收據(jù),、聯(lián)營協(xié)議書、瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》,，原告提供了聯(lián)營協(xié)議及補充協(xié)議,、終止聯(lián)營協(xié)議、東方稽查局作出的限期申報通知書,、行政處罰事項告知書,、稅務處理決定書、行政處罰決定書及稅收繳款書,、申請復議書,、不予受理裁決書,。雙方當事人的陳述已記錄在案。上述證據(jù)業(yè)經(jīng)當事人雙方當庭質(zhì)證和法院審查,，可以采信,。

二、爭議焦點

本案的爭議焦點是：1,、原告是否具有訴權(quán),；2、原告的訴訟是否超過法定時效,；3,、被告作出的決定是否合法。

三,、法律分析

被告瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》第一項撤銷了東方稽查局所作《稅務處理決定書》對原告補征稅款,、滯納金合計99409．50元的決定，但仍認定原告應補交稅款29092．80元并應加收滯納金11638．55元,，合計40730．80元,，這是被告對稅款征收所作的決定，原告對此持有異議必須先依照法律規(guī)定繳納被告確定的上述稅款和滯納金后可向被告的上一級稅務機關(guān)申請復議,，對復議決定不服,，可以在法定期限內(nèi)向法院起訴。原告沒有繳納稅款和滯納金便向海南省地方稅務局申請復議,，該局以原告申請不符合受理條件而作出不予受理復議裁決書,，即原告就稅款征收爭議未能依法取得復議權(quán)。因法院不能對應當先行復議對復議決定不服才能提出行政訴訟的案件,，未經(jīng)行政復議程序而直接作出裁判,，故原告稱其依據(jù)聯(lián)營協(xié)議所收取的管理費不屬于納稅范圍的主張和要求撤銷被告瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》第一項有關(guān)征收稅款決定的訴訟請求，法院依法不予審理,。原告可在繳納上述稅款和滯納金后向被告的上一級稅務機關(guān)申請復議,，對復議決定不服，再向法院提起訴訟,。被告瓊地稅稽（2000）039號《處理決定》第二項撤銷了東方稽查局所作《行政處罰決定書》處以原告偷稅額47850元三倍罰款計143550元的決定,，但仍確認原告取得收入不入帳，性質(zhì)嚴重,，屬于偷稅行為,，按其偷稅額29092．80元仍應處以三倍罰款，罰款額為87278．40元,，原告對此不服提出訴訟符合法律規(guī)定,。被告認定原告的行為屬于偷稅并對其作出的罰款處罰，無論其偷稅行為是否成立，僅就被告認定原告應繳稅款數(shù)額為29092．80元,，確認的偷稅數(shù)額亦為29092．80元,，其數(shù)額本身超出了稅務機關(guān)依照《稅收征管法》有權(quán)作出以偷稅數(shù)額五倍以下的罰款的數(shù)額標準，即偷稅額不滿一萬元或者偷稅數(shù)額占應納稅額不到10％的標準,，故被告對原告按其認定的偷稅數(shù)額29092．80元作出三倍罰款沒有法律依據(jù),，被告適用《稅收征管法》第40條第1款的規(guī)定對原告罰款87278.40元，適用法律不當,。被告作出的罰款決定,，亦屬于行政越權(quán)行為，依法應予撤銷,。被告向法院提供的國家稅務總局稽查局國稅稽函（2000）10號文件印發(fā)的《偷稅案件行政處罰標準（試行）》（下簡稱《處罰標準》）對特定偷稅行為制定的罰款標準中,，雖然沒有對偷稅數(shù)額標準直接作出界定，但鑒于該處罰標準是根據(jù)《稅收征收管理法》及有關(guān)規(guī)定制定的,，其與《稅收征管法》并不矛盾,，故《處罰標準》的規(guī)定同樣不能作為被告對原告罰款872783.40元的依據(jù)。原告提出訴訟中有關(guān)不服被告對其罰款處罰的訴訟請求不適用復議前置的法律規(guī)定,，在原告申請行政復議而復議機關(guān)作出不予受理裁決后,，原告以被告為被訴主體向法院提出訴訟并無不當，其訴訟沒有超過法定期限,，故法院對被告主張原告訴訟超出法定訴訟時效的辯解意見不予采納。原告部分訴訟請求符合法律規(guī)定,，法院予以支持,。

四、裁判結(jié)果

1,、撤銷被告瓊地稅稽（2000）039號《關(guān)于對海南省東方賓館偷稅案件復查結(jié)果的處理決定》第二項即對原告處以罰款87278.40元的處罰,；

2、駁回原告其他訴訟請求,。

 案件受理費人民幣100元（已由原告墊付）,，由原告和被告各負擔50元。

如不服本判決,，可在判決書送達之日起15日內(nèi),，向法院遞交上訴狀，并按對方當事人的人數(shù)提出副本,，上訴于海南省高級人民法院,。

五、裁判依據(jù)

1,、《中華人民共和國稅收征收管理法》第40條第1款

2,、《中華人民共和國行政訴訟法》第54條第2項第2目、第4目